Acórdão do TCA Sul de 06/04/2017, Processo n.º 887/11.1BELRA

Sumário
1 - O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos. Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non" da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

2 - O regime de revisão do acto tributário previsto no artº.78, da L.G.T., consubstancia uma das quatro possibilidades de reacção que ao sujeito passivo de imposto é assegurada pela lei, sendo as outras a reclamação graciosa, a impugnação judicial e o pedido de constituição de Tribunal arbitral (cfr.artºs.70 e 102, do C.P.P.T.; dec.lei 10/2011, de 20/1).

3 - Para além do pedido de revisão a deduzir no prazo da reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, nos termos do artº.78, n.º.1, da L.G.T., o contribuinte tem ainda a faculdade de pedir a denominada revisão oficiosa do acto, dentro dos prazos em que a Administração Tributária a pode efectuar, previstos no artº.78, da L.G.T. Porém, nestes casos, o pedido de revisão não pode ter como fundamento qualquer ilegalidade, como sucede no caso da reclamação efectuada no prazo da reclamação administrativa, mas apenas o erro imputável aos serviços (cfr.parte final do n.º.1, do artº.78), a injustiça grave ou notória (cfr.n.º.4, do artº.78) ou a duplicação de colecta (cfr.n.º.6, do art.º.78, da L.G.T.).

4 - Recorde-se que nos casos previstos na norma de iniciativa oficiosa de revisão, podem os contribuintes provocar a revisão a levar a efeito pela A. Fiscal, visto se entender a revisão como um poder-dever, pois os princípios da justiça, da igualdade e da legalidade, que a Fazenda Pública tem de observar na globalidade da sua actividade (art.º.266, n.º.2, da C.R.P., art.º.55, da L.G.T.), impõem que sejam oficiosamente corrigidos todos os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de tributo em montante superior ao que seria devido à face da lei.

5 - O conceito de "erro imputável aos serviços" a que alude o art.º.78, n.º.1, 2ª. parte, da L.G.T., embora não compreenda todo e qualquer "vício" (designadamente vícios de forma ou procedimentais) mas tão só "erros", estes abrangem o erro nos pressupostos de facto e de direito, sendo essa imputabilidade aos serviços independente da demonstração da culpa dos funcionários envolvidos na emissão do acto afectada pelo erro. Por outras palavras, o dito "erro imputável aos serviços" concretiza qualquer ilegalidade não imputável ao contribuinte por conduta negligente, mas à A. Fiscal, mais devendo tal erro revestir carácter relevante, gerando um prejuízo efectivo, em virtude do errado apuramento da situação tributária do contribuinte, daí derivando o seu carácter essencial.

6 - A autoliquidação também pode ser objecto de revisão por iniciativa da A. Fiscal. O artº.78, n.º.2, da L.G.T., ficciona, para efeitos de revisão oficiosa do acto de liquidação, o erro na autoliquidação como erro imputável aos serviços. Esta solução legal compreende-se à luz de dois pressupostos: por um lado, a imputação do erro aos serviços é entendida objectivamente, não relevando aqui a apreciação de elementos de culpa dos serviços (que dificilmente se verificariam nos casos de autoliquidação, com excepção das situações em que o erro resulta de instruções da Fazenda Pública); por outro lado, o legislador entendeu que as diferenças técnicas no apuramento do imposto não eram motivo racional suficiente para justificar um tratamento diferenciado, para efeitos de revisão do acto, entre os vários tributos.

7 - A doutrina e a jurisprudência referem-se à autoliquidação para aludir ao acto cuja iniciativa pertence ao contribuinte, por disposição legal, consubstanciando-se na apresentação de uma declaração, o que pressupõe as necessárias operações de qualificação (identificação do “an debeatur") e quantificação (aferição do “quantum debeatur") necessárias para avaliar o montante de imposto a pagar ou a restituir, normalmente acompanhada do respectivo meio de pagamento (cfr.artº.89, al.a), do C.I.R.C.; artº.22, n.º.2, do C.I.V.A.).

8 - A liquidação de I.R.S., regra geral, não se enquadra no conceito de autoliquidação supra expendido, visto que nos encontramos perante uma verdadeira liquidação administrativa (cfr.artº.75, do C.I.R.S.).

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do T.A.F. de..., exarada a fls.104 a 107-verso do presente processo que julgou procedente a impugnação intentada pelos recorridos, C... e esposa, L..., tendo por objecto liquidações de I.R.S. dos anos de 2007 e 2008, no montante total de € 6.738,19.

O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.121 a 124 dos autos) formulando as seguintes Conclusões:
1 - De acordo com a douta sentença recorrida, as liquidações impugnadas deveriam ser anuladas de acordo com os pedidos de revisão oficiosa formulados pelos impugnantes com fundamento em erro na autoliquidação imputável aos serviços;
2 - Salvo o devido respeito, a douta sentença fez errado julgamento da matéria de facto e de direito, em discussão nos presentes autos;
3 - Nos exercícios de 2007 e 2008 o impugnante auferiu rendimentos da categoria B, que resultaram de serviços prestados a uma única entidade, tendo optado por ser tributado segundo as regras da categoria A, nos termos do artigo 28°/8 do CIRS;
4 - Essa opção revelou-se desvantajosa para os impugnantes que em 11/10/2010 apresentaram dois pedidos de revisão oficiosa contra as referidas liquidações, com fundamento estrito na legalidade das liquidações;
5 - Os prazos para reclamar ou impugnar as referidas liquidações encontravam-se ultrapassados, nos termos dos artigos 70°/1 e 102°/2 do CPPT;
6 - De acordo com o quadro que delimita o procedimento de revisão oficiosa previsto no artigo 78° da LGT, se considerarmos excluída a possibilidade de reclamação ou impugnação, o pedido de revisão oficiosa reconduz-se aos casos de erro imputável aos serviços ou em injustiça grave ou notória, despoletado por iniciativa da Administração Tributária;
7 - Resultando a parte impugnada das liquidações de um erro dos sujeitos passivos por uma opção de tributação dos rendimentos, fica excluída a hipótese de erro imputável aos serviços;
8 - Por outra via, analisada a questão sob o prisma da injustiça grave ou notória, não resultou provado nos autos a sua verificação, sendo que cabia aos impugnantes o ónus da sua demonstração;
9 - Neste esteio os referidos pedidos de revisão foram indeferidos pela Administração Tributária, por falta de fundamento legal;
10 - A douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, julgou verificado os pressupostos no caso vertente para a aplicação às liquidações em crise de fundamento em erro imputável aos serviços por erro na autoliquidação;
11 - Fez apelo a jurisprudência relevante provinda do STA prolatada no douto acórdão do processo n.º 0476/12 de 12/9/2012, que entendeu ter contornos aplicáveis ao caso sub judice;
12 - Salvo o devido respeito e melhor opinião, esse acórdão não tem correspondência com o caso em apreço, pois a situação ali decidida incidia sobre liquidações de IRC, onde vigora o princípio da autoliquidação, previsto no artigo 89° do CIRC;
13 - No caso dos autos estamos perante liquidações de IRS, cuja competência está delegada à Administração Tributária nos termos do artigo 75° do CIRS;
14 - Neste conspecto, salvo melhor opinião, não tem aplicação ao caso vertente o disposto no artigo 78°/2 da LGT, pelo que a douta sentença recorrida fez errado julgamento da matéria de facto e de direito;
15 - A douta sentença recorrida avaliou deficientemente a matéria de facto e de direito, fazendo errónea aplicação e interpretação dos normativos legais aplicáveis, nomeadamente violando o disposto nos artigos 28° do CIRS e 78° da LGT e deverá ser revogada;
16 - Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de Vossas Ex.as, deverá ser concedido provimento ao presente, mantendo-se as liquidações de IRS, com o que se fará como sempre a tão costumada Justiça.

Não foram produzidas contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do provimento do presente recurso (cfr.fls.135 a 137 dos autos).

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.105 e 106 dos autos):
1 - Em 21/4/2008, os ora impugnantes, C... e esposa, L..., apresentaram "via internet" a declaração modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2007, constante do processo administrativo apenso cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, na qual declararam no anexo B, quadro 4, secção C, que os rendimentos auferidos no âmbito da categoria B resultavam de serviços prestados a uma única identidade (cfr.documento junto a fls.4 a 6-verso do processo administrativo apenso);
2 - Da declaração de IRS descrita no ponto que antecede, resultou a demonstração da liquidação n.º 3459181, relativa ao exercício de 2007, no valor de EUR 5.815,95 (cfr. documento junto a fls.3 do processo administrativo apenso);
3 - Em 8/5/2009, os ora impugnantes, C... e esposa, L..., apresentaram "via internet" a declaração modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2008, constante do processo administrativo apenso cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, na qual declararam no anexo B, quadro 4, secção C, que os rendimentos auferidos no âmbito da categoria B resultavam de serviços prestados a uma única identidade (cfr.documento junto a fls.38 a 41 do processo administrativo apenso);
4 - Da declaração de IRS descrita no ponto que antecede, resultou a demonstração da liquidação n.º...., relativa ao exercício de 2008, no valor de EUR 1.388,78 (cfr. documento junto a fls.37 do processo administrativo apenso);
5 - Em 11/10/2010 o impugnante C... apresentou no 1º. Serviço de Finanças de..., dois requerimentos a solicitar a "Revisão Oficiosa" nos termos do artigo 78 da Lei Geral Tributária (LGT) contra as liquidações de IRS n.º.3459181, do ano de 2007, e n.º.296503, do ano de 2008, constantes a fls.2 e 36 do processo administrativo apenso, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, nos quais termina a requerer:

“(…)
Assim sendo, requer a V. Ex., se possível, que a opção exercida pela tributação, segundo as regras da categoria “A", seja alterada para "Não", (...) com vista à reposição da justiça e legalidade tributária.
(…)"

6 - Em 23/02/2011, a Chefe de Divisão da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento de Pessoas Singulares proferiu os despachos de concordância com as propostas de indeferimento dos pedidos de revisão oficiosa descritos no ponto que antecede, constantes das informações n.º…./11, relativamente ao IRS de 2008, e n.º. …./11, relativamente ao IRS do ano de 2007, em ambos determinou a notificação do impugnante para se pronunciar em sede de audição prévia, nos termos constantes de fls.17 e 53 do processo administrativo apenso, cujos conteúdos, iguais entre si, aqui se dão por reproduzidos, das quais constam em síntese, os seguintes fundamentos:

“(…)
Quer isto dizer qua a opção de tributação prevista no anexo B só podia ser alterada se solicitada no âmbito de reclamação graciosa ou impugnação judicial, tal como já referido superiormente. Todavia o contribuinte deixou passar estes prazos.
Pelo exposto não deverá ser atendida a pretensão do sujeito passivo, uma vez que não foi praticada injustiça grave ou notória na determinação da sua situação tributária, não devendo ser autorizada pelo Senhor Director Geral dos lmpostos a revisão do acto tributário…
(…)"

7 - Em 11/3/2011, o ora impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos do requerimento constante a fls.24 e 25 do processo administrativo apenso, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido;
8 - Em 29/3/2011, a Directora de Serviços do IRS, proferiu os despachos de indeferimento definitivo dos pedidos de revisão oficiosa identificados no ponto 5, com fundamento na informação n.º …./11, constante a fls.30 a 32, e n.º …./11, constante a fls.66 a 68, ambas do processo administrativo apenso, cujos conteúdos idênticos aqui se dão por reproduzidos;
9 - Em 14/4/2011, o impugnante recepcionou os avisos de recepção que acompanharam o envio postal dos ofícios emitidos pela Direcção de Finanças de..., com a comunicação das decisões de indeferimento identificadas no ponto anterior (cfr. documentos juntos a fls.33/34 e 69/70 do processo administrativo apenso).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Inexistem factos não provados com Interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir…".

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “...A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada…".

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou procedente a impugnação intentada pelos recorridos, em consequência do que anulou as liquidações objecto do presente processo (cfr.n.ºs 2 e 4 do probatório).

Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

Aduz o apelante, em síntese, que nos exercícios de 2007 e 2008 o recorrido marido auferiu rendimentos da categoria B, que resultaram de serviços prestados a uma única entidade, tendo optado por ser tributado segundo as regras da categoria A, nos termos do artº.28, n.º 8, do C.I.R.S. Que essa opção se revelou desvantajosa para os recorridos, assim tendo, em 11/10/2010, apresentado dois pedidos de revisão oficiosa contra as respectivas liquidações, com fundamento em estrita legalidade dos actos tributários. Que os prazos para reclamar ou impugnar as referidas liquidações se encontravam ultrapassados, nos termos dos art.ºs 70, n.º 1, e 102, n.º 2, do C.P.P.T. Que resultando a parte impugnada das liquidações de um erro dos sujeitos passivos por uma opção de tributação dos rendimentos, fica excluída a hipótese de erro imputável aos serviços nos termos do artº.78, da L.G.T. Que não tem aplicação ao caso vertente o disposto no art.º 78, n.º 2, da L.G.T., visto não estarmos perante situação de autoliquidação. Que a decisão recorrida violou o disposto nos art.ºs 28, do C.I.R.S., e 78, da L.G.T. (cfr.conclusões 1 a 15 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, se bem percebemos, um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Vejamos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.

O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non" da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

“In casu", o Tribunal “a quo", contrariamente ao entendimento da Fazenda Pública, decidiu anular os actos tributários impugnados, visto considerar que as liquidações objecto do processo são verdadeiras autoliquidações, assim lhes sendo aplicável o regime previsto no artº.78, n.º 2, da L.G.T., em virtude do que se devia concluir pela tempestividade e legalidade dos pedidos de revisão oficiosa formulados, pelo que as decisões de indeferimento dos mesmos são ilegais.

Haverá, portanto, que saber se tais liquidações de I.R.S. podem ser objecto de revisão ao abrigo do regime previsto no artº.78, da L.G.T., conforme decidiu o Tribunal "a quo".
Pelo contrário, o recorrente entende que não.
Vejamos quem tem razão.
O artº.78, da L.G.T., norma que consagra o regime de revisão dos actos tributários (neles se incluindo os actos de fixação da matéria colectável), na redacção em vigor em 2007 e 2008, resultante da Lei 60-A/2005, de 30/12, tinha a seguinte epígrafe e conteúdo:

O regime de revisão do acto tributário previsto neste normativo consubstancia uma das quatro possibilidades de reacção que ao sujeito passivo de imposto é assegurada pela lei, sendo as outras a reclamação graciosa, a impugnação judicial e o pedido de constituição de Tribunal arbitral (cfr.artºs.70 e 102, do C.P.P.T.; dec.lei 10/2011, de 20/1).

Para além do pedido de revisão a deduzir no prazo da reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, nos termos do artº.78, n.º 1, da L.G.T., o contribuinte tem ainda a faculdade de pedir a denominada revisão oficiosa do acto, dentro dos prazos em que a Administração Tributária a pode efectuar, previstos no artº.78, da L.G.T. Porém, nestes casos, o pedido de revisão não pode ter como fundamento qualquer ilegalidade, como sucede no caso da reclamação efectuada no prazo da reclamação administrativa, mas apenas o erro imputável aos serviços (cfr.parte final do n.º 1, do artº.78), a injustiça grave ou notória (cfr.n.º 4, do artº.78) ou a duplicação de colecta (cfr.n.º 6, do artº.78, da L.G.T.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/1/2014, proc.7170/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 24/11/2016, proc.9791/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc.1349/10.0BELRS; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. edição, 2012, pág.701 e seg.; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.841 e seg.).

Recorde-se que nos casos previstos na norma de iniciativa oficiosa de revisão, podem os contribuintes provocar a revisão a levar a efeito pela A. Fiscal, visto se entender a revisão como um poder-dever, pois os princípios da justiça, da igualdade e da legalidade, que a Fazenda Pública tem de observar na globalidade da sua actividade (artº.266, n.º 2, da C.R.P., artº.55, da L.G.T.), impõem que sejam oficiosamente corrigidos todos os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de tributo em montante superior ao que seria devido à face da lei (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 17/5/2006, rec.16/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 24/11/2016, proc. 9791/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc.1349/10.0BELRS; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. edição, 2012, pág.704; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.846).
No entanto, a revisão do acto tributário ao abrigo do regime previsto no citado artº.78, n.º 1, 2ª. parte, da L.G.T., deve ter por fundamento erro imputável aos serviços da A. Fiscal, vector que é posto em causa na presente apelação, conforme mencionado supra.

Embora o conceito de "erro imputável aos serviços" a que alude o preceito não compreenda todo e qualquer "vício" (designadamente vícios de forma ou procedimentais) mas tão só "erros", estes abrangem o erro nos pressupostos de facto e de direito, sendo essa imputabilidade aos serviços independente da demonstração da culpa dos funcionários envolvidos na emissão do acto afectado pelo erro. Por outras palavras, o dito "erro imputável aos serviços" concretiza qualquer ilegalidade não imputável ao contribuinte por conduta negligente, mas à A. Fiscal, mais devendo tal erro revestir carácter relevante, gerando um prejuízo efectivo, em virtude do errado apuramento da situação tributária do contribuinte, daí derivando o seu carácter essencial (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 14/3/2012, rec.1007/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/5/2016, rec.407/15; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 24/11/2016, proc.9791/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc. 1349/10.0BELRS; Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, Cadernos do IDEFF, n.º.19, Almedina, 2015, pág.232 e seg.).

A autoliquidação pode também ser objecto de revisão por iniciativa da A. Fiscal. O artº.78, n.º.2, da L.G.T., ficciona, para efeitos de revisão oficiosa do acto de liquidação, o erro na autoliquidação como erro imputável aos serviços. Esta solução legal compreende-se à luz de dois pressupostos: por um lado, a imputação do erro aos serviços é entendida objectivamente, não relevando aqui a apreciação de elementos de culpa dos serviços (que dificilmente se verificariam nos casos de autoliquidação, com excepção das situações em que o erro resulta de instruções da Fazenda Pública); por outro lado, o legislador entendeu que as diferenças técnicas no apuramento do imposto não eram motivo racional suficiente para justificar um tratamento diferenciado, para efeitos de revisão do acto, entre os vários tributos (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc.1349/10.0BELRS; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.845).

A doutrina e a jurisprudência referem-se à autoliquidação para aludir ao acto cuja iniciativa pertence ao contribuinte, por disposição legal, consubstanciando-se na apresentação de uma declaração, o que pressupõe as necessárias operações de qualificação (identificação do “an debeatur") e quantificação (aferição do “quantum debeatur") necessárias para avaliar o montante de imposto a pagar ou a restituir, normalmente acompanhada do respectivo meio de pagamento (cfr.artº.89, al.a), do C.I.R.C.; artº.22, n.º.2, do C.I.V.A.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 7/5/2003, rec.316/03; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/10/2011, proc.3520/09; Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, 5ª. edição, I Volume, Áreas Editora, 2006, pág.129; Manuel M. Pires Fernandes, Glossário de Direito Fiscal, Dislivro, 2007, pág.48; Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, Cadernos do IDEFF, n.º.19, Almedina, 2015, pág.156).

No caso concreto, haverá que saber se as liquidações identificadas nos n.ºs.2 e 4 do probatório se podem considerar autoliquidações, assim podendo enquadrar-se na previsão do examinado artº.78, n.º.2, da L.G.T., para efeitos de revisão oficiosa dos mesmos actos tributários.
Sem entrar na discussão da natureza jurídica da autoliquidação, enquanto enquadrável no conceito de acto tributário “lato sensu", certo é que a liquidação de I.R.S. (situação dos autos), regra geral, não se enquadra no conceito de autoliquidação supra expendido, visto que nos encontramos perante uma verdadeira liquidação administrativa (cfr.artº.75, do C.I.R.S.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/3/2006, proc.958/06; Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, Cadernos do IDEFF, n.º.19, Almedina, 2015, pág.178; Lourenço Vilhena de Freitas, A Autoliquidação: Contributo para uma análise da sua natureza jurídica, C.T.F. 405, pág.10).

Não podendo beneficiar os impugnantes/recorridos da ficção prevista no examinado artº.78, n.º.2, da L.G.T., contrariamente ao decidido pelo Tribunal “a quo", apenas poderiam basear o presente pedido de revisão oficiosa da matéria tributável de I.R.S. dos anos de 2007 e 2008, na eventual existência de injustiça grave ou notória, tudo ao abrigo do n.º.4, do mesmo preceito legal, mais levando em consideração os conceitos de gravidade e notoriedade da injustiça consagrados no n.º.5, do artº.78, da L.G.T. (cfr.José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.849 e seg.).

Todavia, do exame do articulado inicial nenhuma linha dedicam os recorridos à eventual substanciação da gravidade ou notoriedade da injustiça da sua situação tributária, derivada da opção, por si efectuada, quanto à tributação dos rendimentos de categoria B auferidos pelo impugnante marido (cfr.artº.28, n.º.8, do C.I.R.S.).

Em conclusão, padece a decisão recorrida de erro de julgamento de direito, consubstanciado nas normas constantes dos artºs.78, n.º.2, da L.G.T., e 75, do C.I.R.S., assim devendo manter-se os despachos de indeferimento identificados no n.º.8 do probatório, tal como as liquidações de I.R.S. objecto do processo.

Atento tudo o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se procedente o recurso deduzido e revoga-se a sentença recorrida, ao que se procederá na parte dispositiva do presente acórdão.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA, MAIS JULGANDO IMPROCEDENTE A IMPUGNAÇÃO QUE ORIGINOU O PRESENTE PROCESSO.

Condenam-se os recorridos em custas, sem prejuízo da dispensa do pagamento da taxa de justiça devida no âmbito da instância de recurso, visto não terem contra-alegado.

Registe.
Notifique.

Acórdão TCA Sul, de 06-04-2017, Processo n.º 887/11.1BELRA

Sumário
1 – O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos. Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non" da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

2 – O regime de revisão do acto tributário previsto no artº.78, da L.G.T., consubstancia uma das quatro possibilidades de reacção que ao sujeito passivo de imposto é assegurada pela lei, sendo as outras a reclamação graciosa, a impugnação judicial e o pedido de constituição de Tribunal arbitral (cfr.artºs.70 e 102, do C.P.P.T.; dec.lei 10/2011, de 20/1).

3 – Para além do pedido de revisão a deduzir no prazo da reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, nos termos do artº.78, n.º.1, da L.G.T., o contribuinte tem ainda a faculdade de pedir a denominada revisão oficiosa do acto, dentro dos prazos em que a Administração Tributária a pode efectuar, previstos no artº.78, da L.G.T. Porém, nestes casos, o pedido de revisão não pode ter como fundamento qualquer ilegalidade, como sucede no caso da reclamação efectuada no prazo da reclamação administrativa, mas apenas o erro imputável aos serviços (cfr.parte final do n.º.1, do artº.78), a injustiça grave ou notória (cfr.n.º.4, do artº.78) ou a duplicação de colecta (cfr.n.º.6, do art.º.78, da L.G.T.).

4 – Recorde-se que nos casos previstos na norma de iniciativa oficiosa de revisão, podem os contribuintes provocar a revisão a levar a efeito pela A. Fiscal, visto se entender a revisão como um poder-dever, pois os princípios da justiça, da igualdade e da legalidade, que a Fazenda Pública tem de observar na globalidade da sua actividade (art.º.266, n.º.2, da C.R.P., art.º.55, da L.G.T.), impõem que sejam oficiosamente corrigidos todos os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de tributo em montante superior ao que seria devido à face da lei.

5 – O conceito de “erro imputável aos serviços" a que alude o art.º.78, n.º.1, 2ª. parte, da L.G.T., embora não compreenda todo e qualquer “vício" (designadamente vícios de forma ou procedimentais) mas tão só “erros", estes abrangem o erro nos pressupostos de facto e de direito, sendo essa imputabilidade aos serviços independente da demonstração da culpa dos funcionários envolvidos na emissão do acto afectada pelo erro. Por outras palavras, o dito “erro imputável aos serviços" concretiza qualquer ilegalidade não imputável ao contribuinte por conduta negligente, mas à A. Fiscal, mais devendo tal erro revestir carácter relevante, gerando um prejuízo efectivo, em virtude do errado apuramento da situação tributária do contribuinte, daí derivando o seu carácter essencial.

6 – A autoliquidação também pode ser objecto de revisão por iniciativa da A. Fiscal. O artº.78, n.º.2, da L.G.T., ficciona, para efeitos de revisão oficiosa do acto de liquidação, o erro na autoliquidação como erro imputável aos serviços. Esta solução legal compreende-se à luz de dois pressupostos: por um lado, a imputação do erro aos serviços é entendida objectivamente, não relevando aqui a apreciação de elementos de culpa dos serviços (que dificilmente se verificariam nos casos de autoliquidação, com excepção das situações em que o erro resulta de instruções da Fazenda Pública); por outro lado, o legislador entendeu que as diferenças técnicas no apuramento do imposto não eram motivo racional suficiente para justificar um tratamento diferenciado, para efeitos de revisão do acto, entre os vários tributos.

7 – A doutrina e a jurisprudência referem-se à autoliquidação para aludir ao acto cuja iniciativa pertence ao contribuinte, por disposição legal, consubstanciando-se na apresentação de uma declaração, o que pressupõe as necessárias operações de qualificação (identificação do “an debeatur") e quantificação (aferição do “quantum debeatur") necessárias para avaliar o montante de imposto a pagar ou a restituir, normalmente acompanhada do respectivo meio de pagamento (cfr.artº.89, al.a), do C.I.R.C.; artº.22, n.º.2, do C.I.V.A.).

8 – A liquidação de I.R.S., regra geral, não se enquadra no conceito de autoliquidação supra expendido, visto que nos encontramos perante uma verdadeira liquidação administrativa (cfr.artº.75, do C.I.R.S.).

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do T.A.F. de…, exarada a fls.104 a 107-verso do presente processo que julgou procedente a impugnação intentada pelos recorridos, C… e esposa, L…, tendo por objecto liquidações de I.R.S. dos anos de 2007 e 2008, no montante total de € 6.738,19.

O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.121 a 124 dos autos) formulando as seguintes Conclusões:
1 – De acordo com a douta sentença recorrida, as liquidações impugnadas deveriam ser anuladas de acordo com os pedidos de revisão oficiosa formulados pelos impugnantes com fundamento em erro na autoliquidação imputável aos serviços;
2 – Salvo o devido respeito, a douta sentença fez errado julgamento da matéria de facto e de direito, em discussão nos presentes autos;
3 – Nos exercícios de 2007 e 2008 o impugnante auferiu rendimentos da categoria B, que resultaram de serviços prestados a uma única entidade, tendo optado por ser tributado segundo as regras da categoria A, nos termos do artigo 28°/8 do CIRS;
4 – Essa opção revelou-se desvantajosa para os impugnantes que em 11/10/2010 apresentaram dois pedidos de revisão oficiosa contra as referidas liquidações, com fundamento estrito na legalidade das liquidações;
5 – Os prazos para reclamar ou impugnar as referidas liquidações encontravam-se ultrapassados, nos termos dos artigos 70°/1 e 102°/2 do CPPT;
6 – De acordo com o quadro que delimita o procedimento de revisão oficiosa previsto no artigo 78° da LGT, se considerarmos excluída a possibilidade de reclamação ou impugnação, o pedido de revisão oficiosa reconduz-se aos casos de erro imputável aos serviços ou em injustiça grave ou notória, despoletado por iniciativa da Administração Tributária;
7 – Resultando a parte impugnada das liquidações de um erro dos sujeitos passivos por uma opção de tributação dos rendimentos, fica excluída a hipótese de erro imputável aos serviços;
8 – Por outra via, analisada a questão sob o prisma da injustiça grave ou notória, não resultou provado nos autos a sua verificação, sendo que cabia aos impugnantes o ónus da sua demonstração;
9 – Neste esteio os referidos pedidos de revisão foram indeferidos pela Administração Tributária, por falta de fundamento legal;
10 – A douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, julgou verificado os pressupostos no caso vertente para a aplicação às liquidações em crise de fundamento em erro imputável aos serviços por erro na autoliquidação;
11 – Fez apelo a jurisprudência relevante provinda do STA prolatada no douto acórdão do processo n.º 0476/12 de 12/9/2012, que entendeu ter contornos aplicáveis ao caso sub judice;
12 – Salvo o devido respeito e melhor opinião, esse acórdão não tem correspondência com o caso em apreço, pois a situação ali decidida incidia sobre liquidações de IRC, onde vigora o princípio da autoliquidação, previsto no artigo 89° do CIRC;
13 – No caso dos autos estamos perante liquidações de IRS, cuja competência está delegada à Administração Tributária nos termos do artigo 75° do CIRS;
14 – Neste conspecto, salvo melhor opinião, não tem aplicação ao caso vertente o disposto no artigo 78°/2 da LGT, pelo que a douta sentença recorrida fez errado julgamento da matéria de facto e de direito;
15 – A douta sentença recorrida avaliou deficientemente a matéria de facto e de direito, fazendo errónea aplicação e interpretação dos normativos legais aplicáveis, nomeadamente violando o disposto nos artigos 28° do CIRS e 78° da LGT e deverá ser revogada;
16 – Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de Vossas Ex.as, deverá ser concedido provimento ao presente, mantendo-se as liquidações de IRS, com o que se fará como sempre a tão costumada Justiça.

Não foram produzidas contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do provimento do presente recurso (cfr.fls.135 a 137 dos autos).

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.105 e 106 dos autos):
1 – Em 21/4/2008, os ora impugnantes, C… e esposa, L…, apresentaram “via internet" a declaração modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2007, constante do processo administrativo apenso cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, na qual declararam no anexo B, quadro 4, secção C, que os rendimentos auferidos no âmbito da categoria B resultavam de serviços prestados a uma única identidade (cfr.documento junto a fls.4 a 6-verso do processo administrativo apenso);
2 – Da declaração de IRS descrita no ponto que antecede, resultou a demonstração da liquidação n.º 3459181, relativa ao exercício de 2007, no valor de EUR 5.815,95 (cfr. documento junto a fls.3 do processo administrativo apenso);
3 – Em 8/5/2009, os ora impugnantes, C… e esposa, L…, apresentaram “via internet" a declaração modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2008, constante do processo administrativo apenso cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, na qual declararam no anexo B, quadro 4, secção C, que os rendimentos auferidos no âmbito da categoria B resultavam de serviços prestados a uma única identidade (cfr.documento junto a fls.38 a 41 do processo administrativo apenso);
4 – Da declaração de IRS descrita no ponto que antecede, resultou a demonstração da liquidação n.º…., relativa ao exercício de 2008, no valor de EUR 1.388,78 (cfr. documento junto a fls.37 do processo administrativo apenso);
5 – Em 11/10/2010 o impugnante C… apresentou no 1º. Serviço de Finanças de…, dois requerimentos a solicitar a “Revisão Oficiosa" nos termos do artigo 78 da Lei Geral Tributária (LGT) contra as liquidações de IRS n.º.3459181, do ano de 2007, e n.º.296503, do ano de 2008, constantes a fls.2 e 36 do processo administrativo apenso, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, nos quais termina a requerer:

“(…)
Assim sendo, requer a V. Ex., se possível, que a opção exercida pela tributação, segundo as regras da categoria “A", seja alterada para “Não", (…) com vista à reposição da justiça e legalidade tributária.
(…)"

6 – Em 23/02/2011, a Chefe de Divisão da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento de Pessoas Singulares proferiu os despachos de concordância com as propostas de indeferimento dos pedidos de revisão oficiosa descritos no ponto que antecede, constantes das informações n.º…./11, relativamente ao IRS de 2008, e n.º. …./11, relativamente ao IRS do ano de 2007, em ambos determinou a notificação do impugnante para se pronunciar em sede de audição prévia, nos termos constantes de fls.17 e 53 do processo administrativo apenso, cujos conteúdos, iguais entre si, aqui se dão por reproduzidos, das quais constam em síntese, os seguintes fundamentos:

“(…)
Quer isto dizer qua a opção de tributação prevista no anexo B só podia ser alterada se solicitada no âmbito de reclamação graciosa ou impugnação judicial, tal como já referido superiormente. Todavia o contribuinte deixou passar estes prazos.
Pelo exposto não deverá ser atendida a pretensão do sujeito passivo, uma vez que não foi praticada injustiça grave ou notória na determinação da sua situação tributária, não devendo ser autorizada pelo Senhor Director Geral dos lmpostos a revisão do acto tributário…
(…)"

7 – Em 11/3/2011, o ora impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos do requerimento constante a fls.24 e 25 do processo administrativo apenso, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido;
8 – Em 29/3/2011, a Directora de Serviços do IRS, proferiu os despachos de indeferimento definitivo dos pedidos de revisão oficiosa identificados no ponto 5, com fundamento na informação n.º …./11, constante a fls.30 a 32, e n.º …./11, constante a fls.66 a 68, ambas do processo administrativo apenso, cujos conteúdos idênticos aqui se dão por reproduzidos;
9 – Em 14/4/2011, o impugnante recepcionou os avisos de recepção que acompanharam o envio postal dos ofícios emitidos pela Direcção de Finanças de…, com a comunicação das decisões de indeferimento identificadas no ponto anterior (cfr. documentos juntos a fls.33/34 e 69/70 do processo administrativo apenso).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Inexistem factos não provados com Interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir…".

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada…".

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou procedente a impugnação intentada pelos recorridos, em consequência do que anulou as liquidações objecto do presente processo (cfr.n.ºs 2 e 4 do probatório).

Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

Aduz o apelante, em síntese, que nos exercícios de 2007 e 2008 o recorrido marido auferiu rendimentos da categoria B, que resultaram de serviços prestados a uma única entidade, tendo optado por ser tributado segundo as regras da categoria A, nos termos do artº.28, n.º 8, do C.I.R.S. Que essa opção se revelou desvantajosa para os recorridos, assim tendo, em 11/10/2010, apresentado dois pedidos de revisão oficiosa contra as respectivas liquidações, com fundamento em estrita legalidade dos actos tributários. Que os prazos para reclamar ou impugnar as referidas liquidações se encontravam ultrapassados, nos termos dos art.ºs 70, n.º 1, e 102, n.º 2, do C.P.P.T. Que resultando a parte impugnada das liquidações de um erro dos sujeitos passivos por uma opção de tributação dos rendimentos, fica excluída a hipótese de erro imputável aos serviços nos termos do artº.78, da L.G.T. Que não tem aplicação ao caso vertente o disposto no art.º 78, n.º 2, da L.G.T., visto não estarmos perante situação de autoliquidação. Que a decisão recorrida violou o disposto nos art.ºs 28, do C.I.R.S., e 78, da L.G.T. (cfr.conclusões 1 a 15 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, se bem percebemos, um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Vejamos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.

O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non" da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

“In casu", o Tribunal “a quo", contrariamente ao entendimento da Fazenda Pública, decidiu anular os actos tributários impugnados, visto considerar que as liquidações objecto do processo são verdadeiras autoliquidações, assim lhes sendo aplicável o regime previsto no artº.78, n.º 2, da L.G.T., em virtude do que se devia concluir pela tempestividade e legalidade dos pedidos de revisão oficiosa formulados, pelo que as decisões de indeferimento dos mesmos são ilegais.

Haverá, portanto, que saber se tais liquidações de I.R.S. podem ser objecto de revisão ao abrigo do regime previsto no artº.78, da L.G.T., conforme decidiu o Tribunal “a quo".
Pelo contrário, o recorrente entende que não.
Vejamos quem tem razão.
O artº.78, da L.G.T., norma que consagra o regime de revisão dos actos tributários (neles se incluindo os actos de fixação da matéria colectável), na redacção em vigor em 2007 e 2008, resultante da Lei 60-A/2005, de 30/12, tinha a seguinte epígrafe e conteúdo:

O regime de revisão do acto tributário previsto neste normativo consubstancia uma das quatro possibilidades de reacção que ao sujeito passivo de imposto é assegurada pela lei, sendo as outras a reclamação graciosa, a impugnação judicial e o pedido de constituição de Tribunal arbitral (cfr.artºs.70 e 102, do C.P.P.T.; dec.lei 10/2011, de 20/1).

Para além do pedido de revisão a deduzir no prazo da reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, nos termos do artº.78, n.º 1, da L.G.T., o contribuinte tem ainda a faculdade de pedir a denominada revisão oficiosa do acto, dentro dos prazos em que a Administração Tributária a pode efectuar, previstos no artº.78, da L.G.T. Porém, nestes casos, o pedido de revisão não pode ter como fundamento qualquer ilegalidade, como sucede no caso da reclamação efectuada no prazo da reclamação administrativa, mas apenas o erro imputável aos serviços (cfr.parte final do n.º 1, do artº.78), a injustiça grave ou notória (cfr.n.º 4, do artº.78) ou a duplicação de colecta (cfr.n.º 6, do artº.78, da L.G.T.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/1/2014, proc.7170/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 24/11/2016, proc.9791/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc.1349/10.0BELRS; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. edição, 2012, pág.701 e seg.; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.841 e seg.).

Recorde-se que nos casos previstos na norma de iniciativa oficiosa de revisão, podem os contribuintes provocar a revisão a levar a efeito pela A. Fiscal, visto se entender a revisão como um poder-dever, pois os princípios da justiça, da igualdade e da legalidade, que a Fazenda Pública tem de observar na globalidade da sua actividade (artº.266, n.º 2, da C.R.P., artº.55, da L.G.T.), impõem que sejam oficiosamente corrigidos todos os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de tributo em montante superior ao que seria devido à face da lei (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 17/5/2006, rec.16/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 24/11/2016, proc. 9791/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc.1349/10.0BELRS; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. edição, 2012, pág.704; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.846).
No entanto, a revisão do acto tributário ao abrigo do regime previsto no citado artº.78, n.º 1, 2ª. parte, da L.G.T., deve ter por fundamento erro imputável aos serviços da A. Fiscal, vector que é posto em causa na presente apelação, conforme mencionado supra.

Embora o conceito de “erro imputável aos serviços" a que alude o preceito não compreenda todo e qualquer “vício" (designadamente vícios de forma ou procedimentais) mas tão só “erros", estes abrangem o erro nos pressupostos de facto e de direito, sendo essa imputabilidade aos serviços independente da demonstração da culpa dos funcionários envolvidos na emissão do acto afectado pelo erro. Por outras palavras, o dito “erro imputável aos serviços" concretiza qualquer ilegalidade não imputável ao contribuinte por conduta negligente, mas à A. Fiscal, mais devendo tal erro revestir carácter relevante, gerando um prejuízo efectivo, em virtude do errado apuramento da situação tributária do contribuinte, daí derivando o seu carácter essencial (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 14/3/2012, rec.1007/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/5/2016, rec.407/15; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 24/11/2016, proc.9791/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc. 1349/10.0BELRS; Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, Cadernos do IDEFF, n.º.19, Almedina, 2015, pág.232 e seg.).

A autoliquidação pode também ser objecto de revisão por iniciativa da A. Fiscal. O artº.78, n.º.2, da L.G.T., ficciona, para efeitos de revisão oficiosa do acto de liquidação, o erro na autoliquidação como erro imputável aos serviços. Esta solução legal compreende-se à luz de dois pressupostos: por um lado, a imputação do erro aos serviços é entendida objectivamente, não relevando aqui a apreciação de elementos de culpa dos serviços (que dificilmente se verificariam nos casos de autoliquidação, com excepção das situações em que o erro resulta de instruções da Fazenda Pública); por outro lado, o legislador entendeu que as diferenças técnicas no apuramento do imposto não eram motivo racional suficiente para justificar um tratamento diferenciado, para efeitos de revisão do acto, entre os vários tributos (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/3/2017, proc.1349/10.0BELRS; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.845).

A doutrina e a jurisprudência referem-se à autoliquidação para aludir ao acto cuja iniciativa pertence ao contribuinte, por disposição legal, consubstanciando-se na apresentação de uma declaração, o que pressupõe as necessárias operações de qualificação (identificação do “an debeatur") e quantificação (aferição do “quantum debeatur") necessárias para avaliar o montante de imposto a pagar ou a restituir, normalmente acompanhada do respectivo meio de pagamento (cfr.artº.89, al.a), do C.I.R.C.; artº.22, n.º.2, do C.I.V.A.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 7/5/2003, rec.316/03; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/10/2011, proc.3520/09; Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, 5ª. edição, I Volume, Áreas Editora, 2006, pág.129; Manuel M. Pires Fernandes, Glossário de Direito Fiscal, Dislivro, 2007, pág.48; Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, Cadernos do IDEFF, n.º.19, Almedina, 2015, pág.156).

No caso concreto, haverá que saber se as liquidações identificadas nos n.ºs.2 e 4 do probatório se podem considerar autoliquidações, assim podendo enquadrar-se na previsão do examinado artº.78, n.º.2, da L.G.T., para efeitos de revisão oficiosa dos mesmos actos tributários.
Sem entrar na discussão da natureza jurídica da autoliquidação, enquanto enquadrável no conceito de acto tributário “lato sensu", certo é que a liquidação de I.R.S. (situação dos autos), regra geral, não se enquadra no conceito de autoliquidação supra expendido, visto que nos encontramos perante uma verdadeira liquidação administrativa (cfr.artº.75, do C.I.R.S.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/3/2006, proc.958/06; Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, Cadernos do IDEFF, n.º.19, Almedina, 2015, pág.178; Lourenço Vilhena de Freitas, A Autoliquidação: Contributo para uma análise da sua natureza jurídica, C.T.F. 405, pág.10).

Não podendo beneficiar os impugnantes/recorridos da ficção prevista no examinado artº.78, n.º.2, da L.G.T., contrariamente ao decidido pelo Tribunal “a quo", apenas poderiam basear o presente pedido de revisão oficiosa da matéria tributável de I.R.S. dos anos de 2007 e 2008, na eventual existência de injustiça grave ou notória, tudo ao abrigo do n.º.4, do mesmo preceito legal, mais levando em consideração os conceitos de gravidade e notoriedade da injustiça consagrados no n.º.5, do artº.78, da L.G.T. (cfr.José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.849 e seg.).

Todavia, do exame do articulado inicial nenhuma linha dedicam os recorridos à eventual substanciação da gravidade ou notoriedade da injustiça da sua situação tributária, derivada da opção, por si efectuada, quanto à tributação dos rendimentos de categoria B auferidos pelo impugnante marido (cfr.artº.28, n.º.8, do C.I.R.S.).

Em conclusão, padece a decisão recorrida de erro de julgamento de direito, consubstanciado nas normas constantes dos artºs.78, n.º.2, da L.G.T., e 75, do C.I.R.S., assim devendo manter-se os despachos de indeferimento identificados no n.º.8 do probatório, tal como as liquidações de I.R.S. objecto do processo.

Atento tudo o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se procedente o recurso deduzido e revoga-se a sentença recorrida, ao que se procederá na parte dispositiva do presente acórdão.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA, MAIS JULGANDO IMPROCEDENTE A IMPUGNAÇÃO QUE ORIGINOU O PRESENTE PROCESSO.

Condenam-se os recorridos em custas, sem prejuízo da dispensa do pagamento da taxa de justiça devida no âmbito da instância de recurso, visto não terem contra-alegado.

Registe.
Notifique.