Processo n.º 2015001291 – IVE n.º 8848

Nos termos do art.º 68.º da Lei Geral Tributária foi apresentado um pedido de informação vinculativa relativamente ao enquadramento jurídico-tributário da seguinte situação:

1 - A pessoa que requer celebrou com o Banco X três contratos de financiamento (concessão de crédito por parte do Banco).

2 - Na altura da celebração dos referidos contratos foi liquidado e pago imposto do selo, à taxa de 0,6% prevista na verba 17.1.3 da respetiva Tabela Geral.

3 - Posteriormente, todos os referidos contratos de financiamento vieram a ser alterados.

I - INFORMAÇÃO
Analisados os contratos iniciais e respetivas alterações observa-se que só os prazos fixados inicialmente (todos eles iguais ou superiores a cinco anos) se alteraram, inexistindo cláusula nos primeiros prevendo a possibilidade de alteração do prazo inicialmente acordado.

Relativamente à matéria em apreço, a prorrogação do prazo de concessão de crédito e incidência de imposto do selo daí decorrente, já a Direção Geral dos Impostos se pronunciou na IVE n.º 516:

"(…)
8 - Dispõe a parte final da verba 17.1 que se considera, sempre, novo contrato, a prorrogação do prazo do contrato. E com a nova concessão de crédito nasce um novo facto gerador do imposto.
9 - Antunes Varela diz, em Das Obrigações em Geral, 7.ª Ed., 2.º Volume, Almedina, pag.43, que nas obrigações a prazo, o prazo convencional tanto pode ser originário (contemporâneo da obrigação) como subsequente. Tanto o prazo originário como o subsequente podem ser substituídos por outro que amplie ou reduza (caso pouco frequente) o prazo anterior. Quando o novo prazo constitui um aditamento ao anterior, começando a contar-se só após o termo deste (ex nunc), diz-se correntemente que houve uma prorrogação do prazo: o prazo deveria findar em 6 de janeiro; é prorrogado por 6 meses, o que significa que a obrigação se vencerá apenas em 6 de julho. Devendo o novo prazo contar-se ab initio ou ex tunc, teremos antes a substituição do prazo inicial por um prazo diferente.
10 - Também a AT considera que o elemento distintivo das cláusulas de alteração e prorrogação é o efeito "ex-tunc" do primeiro tipo de cláusulas e "ex nunc" do segundo tipo. Não é suficiente, no entanto, para que qualquer cláusula contratual seja considerada de alteração e não de prorrogação a mera expressão de vontades nesse sentido. Para que se possa falar de uma verdadeira alteração do prazo do contrato com efeitos "ex-tunc", é necessário, cumulativamente, que:
1) Haja lugar a uma manifestação documental autónoma da vontade das partes de que resulte a ampliação do prazo originário;
2) Seja expressamente alterada a cláusula que, no contrato, refira o prazo da amortização, através da substituição do anterior prazo pelo novo prazo contado da data do contrato de concessão de crédito. Caso contrário, estarse-ia perante uma mera moratória, que, caso o contrato de concessão de crédito ainda se mantenha em vigor, constitui o aditamento de um novo prazo ao prazo originário do contrato e é passível de imposto do selo, por, nos termos da referida verba 17.1 da Tabela Geral, constituir nova concessão de crédito;
3) Seja expressamente alterada a cláusula que, no contrato, prevê o número das prestações, atualizando-o de acordo com o que resultar da alteração do prazo;
4) O novo plano de amortizações entre juridicamente em vigor e comece a ser objeto de cumprimento efetivo antes do termo do prazo originário do contrato, caso em que a alteração a realizar produziria efeitos apenas "ex nunc", ou seja, para além da data em que deveria ter sido concretizado o reembolso do crédito concedido. Também nesse caso, deverá ser considerada a existência de uma nova operação de crédito para efeitos da incidência do imposto do selo;
5) Caso não se verifiquem cumulativamente os requisitos referidos, está-se perante uma mera prorrogação do prazo do contrato, que é uma nova operação tributável em imposto do selo.
11 - É, aliás, esse o entendimento que se encontra vertido na Circular 4/2005, de 10 de fevereiro (que vem elucidar a incidência da verba 17.1 nas alterações de prazos dos créditos à habitação), quando esclarece, nos seus números 3 e 4: Serão consideradas novas operações de crédito para efeitos da incidência de Imposto do Selo, as alterações ao prazo de reembolso das importâncias mutuadas ou creditadas que, embora efetuadas antes do vencimento das obrigações do devedor, tenham efeitos apenas para o futuro, não implicando a substituição do plano de amortizações a que o devedor inicialmente se obrigou; Não serão consideradas novas operações de crédito as alterações do prazo inicial compatíveis com a lei e com o texto originário do contrato, que retroajam à data do contrato. Para estes efeitos, tais alterações devem ser expressamente convencionadas em documento de alteração do negócio originário de concessão de crédito, onde as partes procedam à substituição do anterior plano por um novo plano de amortizações do crédito concedido. Este novo plano deverá entrar em vigor antes do termos do prazo originário da concessão do crédito.
12 - Ora, não se encontrando reunidas cumulativamente todas as condições referidas no número 10 da presente informação (e na Circular n.º 4/2005) para ser considerada uma mera alteração do prazo originário, a operação a que se refere o pedido de informação é uma prorrogação do prazo do contrato, e como tal, uma nova concessão de crédito, para efeitos da incidência do imposto do selo da verba 17.1. da Tabela.
(…)".

II – CONCLUSÃO
1 - O elemento distintivo das cláusulas de alteração e prorrogação é o efeito "ex-tunc" do primeiro tipo de cláusulas e "ex nunc" do segundo tipo. Não é suficiente, no entanto, para que qualquer cláusula contratual seja considerada de alteração e não de prorrogação a mera expressão de vontades nesse sentido.

Para que se possa falar de uma verdadeira alteração do prazo do contrato com efeitos "ex-tunc", é necessário, cumulativamente, que:
a) Haja lugar a uma manifestação documental autónoma da vontade das partes de que resulte a ampliação do prazo originário;
b) Seja expressamente alterada a cláusula que, no contrato, refira o prazo da amortização, através da substituição do anterior prazo pelo novo prazo contado da data do contrato de concessão de crédito. Caso contrário, estar-se-á perante uma mera moratória, que, caso o contrato de concessão de crédito ainda se mantenha em vigor, constitui o aditamento de um novo prazo ao prazo originário do contrato e é passível de imposto do selo, por, nos termos da referida verba 17.1 da Tabela Geral, constituir nova concessão de crédito;
c) Seja expressamente alterada a cláusula que, no contrato, prevê o número das prestações, atualizando-o de acordo com o que resultar da alteração do prazo;
d) O novo plano de amortizações entre juridicamente em vigor e comece a ser objeto de cumprimento efetivo antes do termo do prazo originário do contrato, caso em que a alteração a realizar produziria efeitos apenas "ex nunc", ou seja, para além da data em que deveria ter sido concretizado o reembolso do crédito concedido. Também nesse caso, deverá ser considerada a existência de uma nova operação de crédito para efeitos da incidência do imposto do selo;
e) Caso não se verifiquem cumulativamente os requisitos referidos, está-se perante uma mera prorrogação do prazo do contrato, que é uma nova operação tributável em imposto do selo.

2 - Assim, face aos elementos apresentados e ao entendimento aceite pela AT relativamente a esta matéria, resta concluir que as "alterações" aos prazos inicialmente fixados constituem novos factos geradores de imposto, devendo qualificar-se como prorrogações ao prazo inicial, porquanto a contagem dos novos prazos não considera nessa operação o momento de produção de efeitos inicialmente determinado pelas partes - "a data efetiva" - aquando da celebração dos contratos de concessão de crédito, antes sucede, que aqueles são contados a partir de momentos posteriormente verificados e aos quais as partes resolveram atribuir essa relevância (prevendo-se, inclusivamente, novos períodos de carência contados a partir de um novo facto); como tal, devem as operações em apreço serem qualificadas como novas concessões de crédito para efeitos da incidência do imposto do selo da verba 17.1. da TGIS.