4 — Reconhecimento e mensuração

21 - O reconhecimento de um item como ativo intangível exige que uma entidade demonstre que o item satisfaz:
(a) A definição de um ativo intangível; e
(b) Os critérios de reconhecimento.
Este requisito aplica-se ao custo mensurado no reconhecimento (o custo de uma transação com contraprestação ou de um ativo intangível gerado internamente, ou o justo valor de um ativo intangível adquirido numa transação sem contraprestação) e aos custos suportados subsequentemente para adicionar, substituir uma parte ou dar assistência ao mesmo.

22 - A natureza de ativos intangíveis é tal que, em muitos casos, não existem adições a tal ativo ou substituição de uma parte dele. Consequentemente, é provável que a maior parte dos dispêndios subsequentes sejam para manter os benefícios económicos futuros esperados ou o potencial de serviço incorporados num ativo intangível existente e não para satisfazer a definição de um ativo intangível e os critérios de reconhecimento desta Norma.
Além disso, é muitas vezes difícil imputar os dispêndios subsequentes diretamente a um ativo intangível específico em vez de os imputar às operações da entidade como um todo. Por isso, apenas raramente os dispêndios subsequentes (isto é, os dispêndios suportados após o reconhecimento inicial de um ativo intangível adquirido ou após a conclusão de um ativo intangível gerado internamente) são reconhecidos na quantia escriturada de um ativo. Consistentemente com o parágrafo 55, os dispêndios subsequentes com marcas, cabeçalhos, títulos de publicações, listas de utilizadores de um serviço e itens similares em substância (quer adquiridos, quer gerados internamente) são sempre reconhecidos nos resultados logo que suportados. Isto decorre do facto de tais dispêndios não poderem ser distinguidos dos dispêndios para desenvolver as operações da entidade como um todo.

23 - Um ativo intangível deve ser reconhecido se, e apenas se:
(a) For provável que fluirão para a entidade os benefícios económicos futuros ou potencial de serviço esperados atribuíveis ao ativo; e
(b) O custo ou o justo valor do ativo possa ser mensurado com fiabilidade.

24 - Uma entidade deve avaliar a probabilidade dos benefícios económicos futuros ou de potencial de serviço esperados usando pressupostos razoáveis e justificáveis que representem a melhor estimativa do órgão de gestão do conjunto de condições económicas que existirão durante a vida útil do ativo.

25 - Uma entidade usa o julgamento para avaliar o grau de certeza associado ao fluxo dos benefícios económicos futuros ou potencial de serviço que sejam atribuíveis ao uso do ativo na base da evidência disponível na altura do reconhecimento inicial, dando maior ponderação à evidência externa.

26 - Um ativo intangível deve ser mensurado inicialmente pelo custo de acordo com os parágrafos 27 a 38.
Quando um ativo intangível for adquirido através de uma transação sem contraprestação, o seu custo inicial à data de aquisição deve ser mensurado pelo seu justo valor nessa data.

27 - Geralmente, o preço que uma entidade paga para adquirir separadamente um ativo intangível reflete as expetativas acerca da probabilidade de ela poder usufruir os benefícios económicos futuros ou potencial de serviço esperados incorporados no ativo. Por outras palavras, a entidade espera que exista um influxo de benefícios económicos futuros ou potencial de serviço, mesmo que exista uma incerteza acerca do momento ou da quantia do influxo. Por isso, o critério da probabilidade de reconhecimento referido na alínea (a) do parágrafo 23 é sempre considerado como satisfeito para ativos intangíveis adquiridos separadamente.

28 - Além disso, o custo de um ativo intangível adquirido separadamente pode geralmente ser mensurado com fiabilidade. Isto é particularmente verdade quando a retribuição da compra é feita a dinheiro ou outro ativo monetário.

29 - O custo de um ativo intangível adquirido separadamente compreende:
(a) O seu preço de compra, incluindo direitos de importação e impostos não dedutíveis ou reembolsáveis sobre a compra, após dedução de descontos comerciais e abatimentos; e
(b) Qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo para o uso pretendido.

30 - São exemplos de custos diretamente atribuíveis:
(a) Custos dos benefícios dos empregados (como definidos na NCP 19) diretamente decorrentes da colocação do ativo na sua condição de funcionamento;
(b) Honorários profissionais diretamente decorrentes da colocação do ativo na sua condição de funcionamento; e (c) Custos para testar o funcionamento adequado do ativo.

31 - São exemplos de dispêndios que não fazem parte do custo de um ativo intangível:
(a) Custos para introduzir um novo produto ou serviço (incluindo custos de publicidade e atividades promocionais);
(b) Custos para conduzir operações numa nova localização ou com um novo segmento de utilizadores de um serviço (incluindo custos de formação de pessoal); e
(c) Custos administrativos e outras despesas gerais.

32 - O reconhecimento de custos na quantia escriturada de um ativo intangível cessa quando o ativo estiver na condição necessária de ser capaz de operar na forma pretendida pelo órgão de gestão. Por isso, os custos suportados no uso ou reutilização de um ativo intangível não são incluídos na quantia escriturada desse ativo. Por exemplo, os custos que se seguem não são incluídos na quantia escriturada de um ativo intangível:
(a) Custos suportados depois de um ativo já estar apto a operar na forma pretendida pelo órgão de gestão mas ainda não teve início a sua utilização; e
(b) Perdas operacionais iniciais, tais como as suportadas enquanto aumenta a procura no mercado dos produtos produzidos pelo ativo.

33 - Algumas operações ocorrem em conexão com o desenvolvimento de um ativo intangível, mas não são necessárias para colocar o ativo na condição necessária para estar apto a operar na forma pretendida pelo órgão de gestão. Estas operações podem ocorrer antes ou durante as atividades de desenvolvimento. Dado que estas operações não são necessárias para colocar o ativo na condição necessária para estar apto a operar na forma pretendida pelo órgão de gestão, o rendimento e os gastos relacionados são reconhecidos imediatamente nos resultados nas respetivas rubricas.

34 - Se o pagamento for diferido para além das condições normais de crédito, a diferença entre o equivalente ao preço a dinheiro e o pagamento total é reconhecida como um juro durante o período de crédito, a menos que esse juro seja reconhecido na quantia escriturada do bem de acordo com a NCP 7-Custos de Empréstimos Obtidos.

35 - Os dispêndios de pesquisa ou desenvolvimento que:
(a) Se relacionem com um projeto de pesquisa ou desenvolvimento em curso adquirido separadamente e reconhecido como um ativo intangível; e
(b) Sejam suportados após a aquisição desse projeto;
devem ser contabilizados de acordo com os parágrafos 47 a 54.

36 - A aplicação dos requisitos dos parágrafos 47 a 54 significa que os dispêndios subsequentes num projeto de pesquisa ou desenvolvimento em curso adquirido separadamente e reconhecido como um ativo intangível são:
(a) Reconhecidos como um gasto quando suportados, se forem dispêndios de pesquisa;
(b) Reconhecidos como um gasto quando suportados, se forem dispêndios de desenvolvimento que não satisfazem os critérios de reconhecimento como um ativo intangível do parágrafo 49; e
(c) Adicionados à quantia escriturada do projeto de pesquisa ou desenvolvimento adquirido, se forem dispêndios de desenvolvimento que satisfaçam os critérios de reconhecimento do parágrafo 49.

37 - Em alguns casos, podem ser adquiridos ativos intangíveis através de transações sem contraprestação.
Isto pode acontecer quando uma entidade do setor público transfere para outra entidade, através de uma transação sem contraprestação, ativos intangíveis tais como direitos de aterragem num aeroporto, licenças para operar estações de rádio ou de televisão, licenças ou quotas de importação ou direitos de acesso a outros recursos restritos. Por exemplo, um cidadão vencedor do Prémio Nobel pode legar o seu espólio pessoal, incluindo os direitos de autor das suas publicações, aos arquivos nacionais (uma entidade do setor público) numa transação sem contraprestação.

38 - Nestas circunstâncias, o custo do item é o seu justo valor à data em que é adquirido. Para as finalidades desta Norma, a mensuração na data do reconhecimento de um ativo intangível adquirido através de uma transação sem contraprestação pelo seu justo valor, não constitui uma revalorização. Consequentemente, os requisitos de revalorização do parágrafo 67, e os comentários de suporte dos parágrafos 69 a 72, só se aplicam quando uma entidade optar por revalorizar um ativo intangível em períodos de relato subsequentes.

39 - Um ou mais ativos intangíveis podem ser adquiridos por troca de um ativo ou ativos não monetários, ou uma combinação de ativos monetários e não monetários.
Por exemplo, no caso da troca de um ativo não monetário por outro, o custo do ativo intangível adquirido deve ser mensurado pelo justo valor, a não ser que nem o justo valor do ativo recebido nem o justo valor do ativo cedido possam ser mensurados com fiabilidade. O ativo adquirido é mensurado desta forma mesmo que uma entidade não possa desreconhecer de imediato o ativo cedido. Se o ativo adquirido não puder ser mensurado pelo justo valor, o seu custo deve ser mensurado pela quantia escriturada do ativo cedido.

40 - A alínea (b) do parágrafo 23 especifica que uma condição para o reconhecimento de um ativo intangível é que o custo do ativo possa ser mensurado com fiabilidade.
O justo valor de um ativo intangível relativamente ao qual não existam transações de mercado comparáveis é mensurável com fiabilidade se:
(a) A variabilidade no intervalo de estimativas razoáveis do justo valor não for significativa para esse ativo; ou
(b) As probabilidades das várias estimativas dentro do intervalo puderem ser razoavelmente avaliadas e usadas para estimar o justo valor.
Se uma entidade for capaz de determinar com fiabilidade o justo valor quer do ativo recebido quer do ativo cedido, então o justo valor do ativo cedido deve ser usado para determinar o custo do ativo recebido, a menos que este seja claramente mais evidente.

41 - O Goodwill gerado internamente não deve ser reconhecido como um ativo.

42 - Em algumas circunstâncias, são efetuados dispêndios para gerar benefícios económicos futuros ou potencial de serviço, mas isso não resulta na criação de um ativo intangível que satisfaça os critérios de reconhecimento desta Norma. Tais dispêndios são muitas vezes descritos como contribuindo para o Goodwill gerado internamente.
Este não é reconhecido como um ativo porque não é um recurso identificável (isto é, não é separável nem decorre de acordos vinculativos, incluindo direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que possa ser mensurado com fiabilidade pelo custo.

43 - As diferenças entre o valor de mercado de uma entidade e a quantia escriturada dos seus ativos e passivos identificáveis, em qualquer momento, podem captar uma série de fatores que afetam o valor da entidade. Porém, tais diferenças não representam o custo de ativos intangíveis controlados pela entidade.

44 - Algumas vezes é difícil avaliar se um ativo intangível gerado internamente se qualifica para reconhecimento devido a problemas em:
(a) Identificar se e quando existe um ativo identificável que vai gerar benefícios económicos futuros ou potencial de serviço; e
(b) Determinar o custo do ativo com fiabilidade. Em alguns casos, o custo de gerar internamente um ativo intangível não pode ser distinguido do custo de manter ou aumentar o Goodwill da entidade gerado internamente ou de gerir as operações diárias.
Por isso, além de cumprir os requisitos gerais para o reconhecimento e mensuração inicial de um ativo intangível, uma entidade deve aplicar os requisitos e orientações dos parágrafos 45 a 58 a todos os ativos intangíveis gerados internamente.

45 - Para avaliar se um ativo intangível gerado internamente satisfaz os critérios de reconhecimento, uma entidade classifica a geração do ativo em:
(a) Uma fase de pesquisa; e
(b) Uma fase de desenvolvimento.
Ainda que os termos «pesquisa» e «desenvolvimento» estejam definidos, os termos «fase de pesquisa» e «fase de desenvolvimento» têm um significado mais vasto para efeitos desta Norma.

46 - Se uma entidade não puder distinguir a fase de pesquisa da fase de desenvolvimento de um projeto interno para criar um ativo intangível, a entidade trata o dispêndio nesse projeto como se ele só tivesse sido suportado na fase de pesquisa.

47 - Não deve ser reconhecido qualquer ativo intangível decorrente de pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projeto interno). Os dispêndios em pesquisa (ou na fase de pesquisa de um projeto interno) devem ser reconhecidos como um gasto quando suportados, dado que uma entidade não pode demonstrar que existe um ativo intangível que gerará prováveis benefícios económicos futuros ou potencial de serviço.

48 - São exemplos de atividades de pesquisa:
(a) Atividades visando a obtenção de novos conhecimentos;
(b) A procura, avaliação e seleção final de aplicações de resultados de pesquisa ou de outros conhecimentos;
(c) A procura de alternativas para materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços; e
(d) A formulação, conceção, avaliação e seleção final de possíveis alternativas para materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços, novos ou melhorados.

49 - Um ativo intangível decorrente de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de um projeto interno) deve ser reconhecido se, e apenas se, uma entidade puder demonstrar cumulativamente tudo o que se segue:
(a) A viabilidade técnica de concluir o ativo intangível para estar disponível para uso ou venda;
(b) A sua intenção de concluir o ativo intangível e usá--lo ou vendê-lo;
(c) A sua capacidade de usar ou vender o ativo intangível;
(d) A forma como o ativo intangível gerará prováveis benefícios económicos futuros ou potencial de serviço.
Por exemplo, a entidade pode demonstrar a existência de um mercado para os produtos do ativo intangível, ou para o próprio ativo intangível ou, se for para uso interno, a sua utilidade;
(e) A disponibilidade de adequados recursos técnicos, financeiros e outros para concluir o desenvolvimento, e para usar ou vender o ativo intangível;
(f) A sua capacidade de mensurar com fiabilidade os dispêndios atribuíveis ao ativo intangível durante o seu desenvolvimento.

50 - Na fase de desenvolvimento de um projeto interno, uma entidade pode, em alguns casos, identificar um ativo intangível e demonstrar que tal ativo gerará prováveis benefícios económicos futuros ou potencial de serviço, dado que a fase de desenvolvimento de um projeto é um estado mais avançado do que a fase de pesquisa.

51 - São exemplos de atividades de desenvolvimento:
(a) A conceção, construção e teste de protótipos e modelos de pré-produção ou de pré-utilização;
(b) A conceção de ferramentas, utensílios, moldes e suportes, envolvendo nova tecnologia;
(c) A conceção, construção e operação de uma instalação ou operação piloto que não é de uma escala economicamente viável para produção comercial ou uso na prestação de serviços;
(d) A conceção, construção e teste de uma alternativa escolhida para materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços, novos ou melhorados;
(e) Custos de website e custos de desenvolvimento de software.

52 - Para demonstrar a forma como um ativo intangível gerará prováveis benefícios económicos ou potencial de serviço, uma entidade deve avaliar os futuros benefícios económicos ou potencial de serviço a obter do ativo usando os princípios da NCP 9-Imparidade de Ativos.
Se o ativo apenas gerar benefícios económicos ou potencial de serviço em combinação com outros ativos, a entidade deve aplicar o conceito de unidades geradoras de caixa da NCP 9.

53 - A disponibilidade de recursos para concluir, usar e obter os benefícios de um ativo intangível pode ser demonstrada, por exemplo, através de um plano operacional apresentando os recursos técnicos, financeiros e outros necessários e a capacidade da entidade assegurar esses recursos. Em alguns casos, uma entidade demonstra a disponibilidade de financiamento externo obtendo uma evidência do financiador sobre a sua vontade de financiar o plano.

54 - Os sistemas de custeio de uma entidade podem, muitas vezes, ajudar a mensurar com fiabilidade os custos de gerar internamente um ativo intangível, tais como ordenados e outros dispêndios suportados para assegurar direitos de autor ou licenças, ou para desenvolver software de computadores, independentemente de virem a cumprir, ou não, os critérios de reconhecimento.

55 - Os dispêndios em marcas, cabeçalhos, títulos de publicações, listas de utilizadores de um serviço e itens similares em substância, não podem ser distinguidos do custo de desenvolver as operações da entidade como um todo. Por isso, tais itens não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis.

56 - O custo de um ativo intangível gerado internamente para a finalidade do parágrafo 26 é a soma dos dispêndios suportados a partir da data em que o ativo intangível satisfaz pela primeira vez os critérios de reconhecimento.

57 - O custo de um ativo intangível gerado internamente compreende todos os custos diretamente atribuíveis necessários para criar, produzir e preparar o ativo para operar da forma pretendida pelo órgão de gestão. São exemplos de custos diretamente atribuíveis:
(a) Custos de materiais e serviços usados ou consumidos para gerarem o ativo intangível;
(b) Custos de benefícios dos empregados (como definido na NCP 19) decorrentes da geração do ativo intangível;
(c) Custos de registo de um direito legal;
(d) Amortização de patentes e licenças que sejam usadas para gerar o ativo intangível.
A NCP 7 especifica os critérios para o reconhecimento de juros como um elemento do custo de um ativo que se qualifica.

58 - Os elementos seguintes não constituem componentes do custo de um ativo intangível gerado internamente:
(a) Gastos comerciais, administrativos e outros gastos gerais, a menos que possam ser diretamente atribuídos à preparação do ativo para uso;
(b) Insuficiências identificadas e perdas operacionais iniciais suportadas antes do ativo atingir o desempenho planeado;
(c) Gastos com a formação do pessoal para operar o ativo.